子会社株式を減損している場合の100%子会社が被合併法人である適格合併ー会計処理と別表調整

目次

会計上の処理

具体例の概要

(例)親会社P社は、×1年度末にS社の100%を取得して完全子会社とし、×2年度末にS社を無対価合併いたしました。

図:組織再編関係
  • のれんの償却期間は5年
  • ×1年度末に純資産300のS社を対価500で取得しのれん200が生じている
  • ×2年度のS社個別上の税引後当期純利益は△400

P社は×2年度中に保有するS社株式を△400減損し、帳簿価額100に切り下げています。

図:S社のタイムテーブル

連結修正仕訳

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借方借方金額貸方貸方金額
支配獲得時資本金200子会社株式500
利益剰余金100
のれん200
期中仕訳のれん償却費40のれん40
連結修正仕訳

連結上の帳簿価額を承継する方法による合併仕訳

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借方借方金額貸方貸方金額
合併時諸資産400諸負債500
のれん160子会社株式100
抱合株式消滅差損40
連結上の帳簿価額を承継する合併仕訳

仮に子会社株式の減損を実施していなかった場合の合併仕訳

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借方借方金額貸方貸方金額
合併時諸資産400諸負債500
のれん160子会社株式500
抱合株式消滅差損440
子会社株式減損なしの合併仕訳

子会社株式の減損400を実施することで、抱合株式消滅差損が400減少していることが分かります。減損で将来の合併時の抱合株式消滅差損益がコントロールできることは重要なポイントです。

税務上の処理

税務上の仕訳

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借方借方金額貸方貸方金額
合併時諸資産400諸負債500
利益積立金300資本金等の額200
資本金等の額500子会社株式500
税務上の合併仕訳

税務上、S社の資本金等の額、利益積立金をそのまま継承します。そして、子会社株式は資本金等の額を減少させることで消滅します。

P社の別表4・5(1)

P社の会計上の×2年度期首資本金500、利益剰余金1,000だとすると、別表4・5(1)は以下のようになります。

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区分総額処分
留保社外流出
当期利益又は当期欠損の額△440△440
加算子会社株式評価損400400
抱合株式消滅差損4040
減算
仮計00
所得金額又は欠損金額00
別表4
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Ⅰ利益積立金額の計算に関する明細書
区分期首現在
利益積立金額
当期の増減差引翌期首現在
利益積立金額
子会社株式評価損※ △4004000
抱合株式消滅差損※ △40400
のれん※ △160△160
資本金等の額※ 300300
繰越損益金1,000440560
差引合計700700
別表5(1)利益積立金
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Ⅱ資本金等の額の計算に関する明細書
区分期首現在
資本金等の額
当期の増減差引翌期首現在
資本金等の額
資本金500500
資本準備金
利益積立金△300△300
差引合計500△300200
別表5(1)資本金等の額
資本金等の額

資本金等の額は、S社から200継承しますが、子会社株式500の消滅により同額の資本金等の額が減少するため、合計300減少します。

利益積立金の額

利益積立金は、S社から△300を承継するため、単純に△300減少する点は間違いないのですが、合併以降に部分的に増減することになるため、構成要素ごとに分解して別表5に記載する必要があります。

資本金等の額の減少額は、「子会社株式の帳簿価額-S社から継承する資本金等の額」で計算されているため、当該金額に、のれん、抱合株式消滅差損、子会社株式評価損の金額を加減算すれば利益積立金の減少額と一致します。

抱合株式消滅差損

抱合株式消滅差損は、税務上損金とは捉えられていないため、別表4で加算します。会計上P社の利益剰余金(=税務上の繰越損益金)は子会社株式評価損で△40減少するため、「子会社株式評価損」等の項目で40増加させれば辻褄があります。これらで、税務上の利益積立金額が変動していないことを表現できています。

子会社株式評価損

子会社株式評価損は、税務上損金とは捉えられていないため、別表4で加算します。会計上P社の利益剰余金(=税務上の繰越損益金)は子会社株式評価損で△400減少するため、「子会社株式評価損」等の項目で400増加させれば辻褄があります。税務上の利益積立金額が変動していないことを表現できています。

子会社株式評価損は、損金の額に算入されませんが、抱合株式が消滅し、将来減算一時差異ではなくなることから、合併により別表4を通さずに直接別表5を減額調整してゼロにします(緑マーカー)。

のれん

のれんは会計上償却され、都度別表4で加算されていきます。税務上は損金と捉えられておりませんが、会計上の利益剰余金は減少していくため、別表5の「のれん」の項目を増額していく必要がありますので、区分して記載しておきます。

合計で見ると、資本金等の額が△300減少し、利益積立金も△300減少していることが確認できます。

S社の法人税等の金額は省略

実際には、消滅するS社で決算を行い、未払法人税等も承継します。

別表5の記載方法は下記をご参照ください。

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この記事を書いた人

PwCあらた有限責任監査法人の金融部門に所属。保険会社を中心とした会計監査、内部統制監査、各種コンサルティング業務に従事。AI化推進室に兼任で所属し、公認会計士業務の自動化を担当。

セコム損害保険株式会社、THホールディングス株式会社における、保険数理、金融派生商品の評価、予実統制、税務、M&A、企業再生、IPO支援の経験を経て、PEファンドJ-star傘下、株式会社Free Spark、株式会社CyberKnot、Mattrz株式会社のCFOを歴任。

2020年、AIknot会計事務所を設立し代表に就任。
2023年、AIknotコンサルティング合同会社を設立し業務執行代表社員に就任。

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